Moyen utilisé par toutes les entreprises industrielles, la sous-traitance, est vitale pour absorber les variations des demandes ou ses réductions de capacités imprévues, telles que l’absentéisme ou les pannes machine. Nous abordons ce concept car son utilisation a un effet important sur le contrôle de gestion, plus particulièrement, sur le compte de résultat à la baisse ou à la baisse, selon que l’on y a plus ou moins recours.
En aparté, les derniers textes de loi sur la responsabilité du donneur d'ordre vis à vis du sous-traitant: => la note de l'expert-comptable
Définition de la sous-traitance
La sous-traitance désigne le
fait pour une entreprise (donneur d’ordre) de demander à une autre entreprise
(sous-traitant) de faire une partie ou la totalité d'un travail qu'elle s'était
engagée à fournir auprès d'un client. Le sous-traitant accomplit alors le
travail demandé pour le compte du donneur d’ordre, mais ne sera jamais
redevable de sa prestation auprès du client final (le client du donneur
d’ordre).
Il s’existe deux types de
sous-traitance : la sous-traitance de formalité et de capacité
La sous-traitance de
formalité :
Il s’agit d’une activité dont
l’entreprise donneur d’ordre n’a ni les moyens ni le savoir-faire ni
l’organisation adéquate pour faire elle-même la prestation. C’est un mode
opératoire qui s’inscrit dans la durée. Par exemple, une entreprise (donneur
d’ordre) qui fournit des moteurs à un fabricant de motos sous-traitera la
fabrication de turbines
La sous-traitance de
capacité :
Dans ce cas, l’entreprise donneur
d’ordre, ne fera appel au sous-traitant que ponctuellement, pour des raisons de
sous-capacité. C’est cet aspect de la sous-traitance que le contrôleur de
gestion devra particulièrement analyser.
Avantages et inconvénient du recours à
la sous-traitance (de capacité) :
Avantages de la sous-traitance
· 1. Contraintes contractuelles
d’un salarié vis-à-vis d’un fournisseur, favorables ;
· 2. Livraison ou prestations correspondant
à des coûts variables ;
· 3. Services
complémentaires ;
· 4. Possibilité de
négociations des prix et des conditions;
· 5. Organisation (ressources
et coûts) du donneur d’ordre allégée
Inconvénients de la sous-traitance
· 1. Contrôle de la qualité des
produits sous-traités plus succincte qu’en interne ;
· 2. Réactivité en cas de
besoin d’évolution
· 3. Norme de qualité imposée
par le client pouvant être inadaptée pour le sous-traitant
· 4. Coût de revient du
sous-traitant souvent supérieur à un coût interne car intègre frais fixes et
marge du sous-traitant
Rapport entre sous-traitance et contrôle de gestion
La sous-traitance a un poids important sur
la rentabilité de l’entreprise et c’est ce que nous allons mesurer.
La sous-traitance (de capacité) a un
impact défavorable sur la marge (unitaire), en tous cas à court terme sur des
volumes ponctuels, du fait de l’écart entre le coût marginal et le coût
d’achats auprès de la société de sous-traitance.
Rappelons que le coûts marginal est la quantité
à partir de laquelle l’entreprise n’a que les coûts variables à assumer (de production
et/ou de commercialisation), ce qui constitue son principal levier pour
augmenter son profit, le fameux effet volume.
Exemple :
L’entreprise a une capacité de fabriquer
100 moteurs par mois à un constructeur automobile.
Le prix de vente et coût unitaire s'établit comme suit:
Prix de vente : 1000€
Prix matière : 500€
Coûts main d’oeuvre : 200€
Marge sur coûts directs : 300€
Coûts fixes mensuels estimés : 10k€
Coûts de sous-traitance: 900€
Volume Janvier : 90
Volume Février : 100
Volume Mars : 110
Janvier
|
Février
|
Mars
|
||||
Quantité vente
|
90
|
100
|
110
|
|||
€
|
/ product
|
€
|
/ product
|
€
|
/ product
|
|
Chiffre d’affaires
|
90000
|
1000
|
100000
|
1000
|
110000
|
1000
|
Matière
|
45000
|
500
|
50000
|
500
|
59000
|
536
|
MOD
|
18000
|
200
|
20000
|
200
|
20000
|
182
|
Marge sur coûts directs
|
27000
|
300
|
30000
|
300
|
31000
|
282
|
Coûts indirects
|
10000
|
111
|
11000
|
110
|
10000
|
91
|
Résultat
|
17000
|
189
|
20000
|
190
|
21000
|
191
|
Interprétons ces résultats et voyons les
effets, dont la sous-traitance, qui l’influencent. Nous allons ici commenter
les performances. Ce travail est la mission la plus importante du contrôleur de
gestion, après la maîtrise du système d’information.
On peut lire ou entendre communément que des chiffres mal
interprétés peuvent faire prendre de mauvaises décisions. Je n’en suis pas tout
à fait convaincu, ou il faut en tous cas relativiser. Lorsque des décideurs
revoient leur stratégie, ils vont d’appuyer sur une analyse approfondie,
recueillir des informations de plusieurs départements, faire des réunions de
suivi de projets…Par contre, ce qui est sûr et que l’on peut voir au quotidien,
c’est que des chiffres mal compris démotivent les personnes, par le jeu en
particulier des primes sur les performances, ne mets pas le doigt sur les
véritables responsables, et développent une multitude d’apprentis financiers
dans l’entreprise qui, via un tableau et quelques données glanées à droite et à
gauche, sortent leurs propres indicateurs (cf. Chapitre 2 / IV Le syndrome de l'indicateur à soi).
Ci-dessous quelques commentaires
erronés :
Le fait : Coûts
indirects par produit passent de 111€ à 110 € entre Janvier et Février
A COMMENTAIRE POSSIBLE : « au mois de février, nos coûts
indirects ont diminué »
A1 FAUX ! Les coûts indirects ont augmenté de 1000€, le
coût indirect par produit diminue grâce au volume
A1a Origine de la baisse du coût de revient unitaire :
service commercial ;
A1b Origine de la hausse des coûts : responsables des
départements concernés
Le fait :La marge sur
coûts directs unitaire s’est dégradé de 18 € entre février et mars
B COMMENTAIRE 1 POSSIBLE : « La rentabilité d’est
dégradée »
B1 CERTES, d’un point de vue comptable, mais pas au niveau du
coût de production
B1a Origine de la baisse de marge : planning et/ou responsables
des investissements qui doivent étudier le retour sur investissement
capacitaire par rapport au recours à la sous-traitances
C COMMENTAIRE 2 POSSIBLE : « La productivité s’est
dégradée »
C1 FAUX ! Au contraire, le coût de production par produit a
diminué
C1a Origine de la hausse de marge : responsable du
département de production
Conclusion :
Le recours à la sous-traitance impacte
de manière significative le résultat de l'entreprise. Ne pas l’identifier ne permet pas d’analyser correctement
les écarts et surtout empêche au contrôleur de gestion de mettre en avant les
sources de pertes. Le seul moyen de pouvoir prendre en compte la sous-traitance
est de définir, au niveau budget et réalisé, un compte de résultat
production/sous-traitance, en sus de la présentation classique par produit ou type
de produit.
